為了鼓勵企業(yè)進行技術創(chuàng)新，有關部門從20世紀90年代開始給予企業(yè)技術開發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠。但是要貫徹落實和有效實施該政策，最為關鍵的問題是如何判定研究開發(fā)活動和核算研究開發(fā)費用，這就需要相關的科技政策和財務政策予以支撐和配套。在2008年以前相關政策散見于財政部、國家稅務總局制定的若干個文件中，如1996年4月財政部和國家稅務總局頒布的《關于促進企業(yè)技術進步有關財務稅收問題的通知》（財工字[1996]41號），以后又陸續(xù)出臺了一些文件；如2003年11月27號，財政部和國家稅務總局頒布了《關于擴大企業(yè)技術開發(fā)費加計扣除政策適用范圍的通知》（財稅[2003]244號）；2006年9月，財政部和國家稅務總局頒布了《關于企業(yè)技術創(chuàng)新有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2006]88號）等。可見，政府對技術創(chuàng)新非常重視，不斷調整、完善、細化技術開發(fā)費用加計扣除政策的相關條款。

　　新《企業(yè)所得稅法》第30條第一款規(guī)定，開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用可以在計算應納稅所得額時加計扣除。這樣，研究開發(fā)費用加計扣除政策上升為《企業(yè)所得稅法》中的法律條款，體現(xiàn)了國家對該項政策的高度重視。

　　新《企業(yè)所得稅法實施條例》第95條規(guī)定“企業(yè)所得稅法第30條第（一）項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。”

　　2008年12月，國家稅務總局發(fā)布《關于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)[2008]116號），該通知是稅務機關、企業(yè)全面貫徹落實研究開發(fā)費用稅前扣除政策嚴謹、具體、統(tǒng)一的政策依據和操作程序。116號文的頒布顯然對之前的文件規(guī)定進行了統(tǒng)一，從加計扣除的適用對象、研發(fā)活動的具體定義、研發(fā)費用的具體范圍、不同的研發(fā)方式（如合作開發(fā)、委托研發(fā)、集團集中研發(fā)）的執(zhí)行辦法、加計扣除的財務核算、加計扣除的稅收管理等方面，對研發(fā)費用的加計扣除問題做出了系統(tǒng)而詳細的規(guī)定。

　　一、新政策的變化

　　（一）研發(fā)活動的定義

　　116號文之前的相關文件并沒有對企業(yè)從事的哪些研究開發(fā)活動可以享受加計扣除的稅收優(yōu)惠政策做出明確規(guī)定，通常的理解是企業(yè)開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的活動都可以視為符合規(guī)定的研發(fā)活動。國稅發(fā)[2008]116號對于研發(fā)活動的定義，明確了適用加計扣除的研究開發(fā)活動是指“企業(yè)為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續(xù)進行的具有明確目標的研究開發(fā)活動。”

　　（二）加計扣除標準的變化：資本化研究開發(fā)費的加計攤銷

　　技術開發(fā)費于實際發(fā)生時計入管理費用，在100％據實扣除的基礎上，加計扣除50％。這一規(guī)定與我國舊無形資產準則和相關會計制度中有關企業(yè)自創(chuàng)無形資產的會計處理規(guī)定一致。我國在2006年頒布新企業(yè)會計準則之前，對企業(yè)自創(chuàng)無形資產所發(fā)生的技術開發(fā)費采取全部費用化的會計處理方法，即全部計入當期損益，不予以資本化。

　　現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定：對未形成無形資產計入當期損益的研究開發(fā)費，在100％據實扣除的基礎上，加計扣除50％；對形成無形資產的研究開發(fā)費，可按無形資產成本的150％攤銷。無形資產采取直線法攤銷，攤銷年限不得低于10年。這一規(guī)定與《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》有關企業(yè)自創(chuàng)無形資產所發(fā)生的研究開發(fā)費采取一定條件下資本化會計處理的規(guī)定相一致，即研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益；開發(fā)階段的支出，符合一定條件的確認為無形資產。

　　（三）細化了研究開發(fā)費的支出內容

　　對于允許在計算應納稅所得額時實行加計扣除的費用支出，國稅發(fā)[2008]116號文件第4條采用了列舉法，共列舉了8項費用。與之前的文件比較，研發(fā)費用范圍總體上是相類似的，細節(jié)上有差異。值得注意的是，國稅發(fā)[2008]116號文件沒有“與研發(fā)活動直接相關的其他費用”的類似規(guī)定，而將研發(fā)費用的范圍嚴格地限定在列舉的8類費用中，具體而又明確，既有利于研發(fā)企業(yè)按照規(guī)定歸集和申報材料，又有利于稅務機關的監(jiān)管。本文結合企業(yè)研發(fā)過程中發(fā)生的各項費用對國稅發(fā)[2008]116號文件列舉了8項費用進行了進一步的解釋，研究開發(fā)費主要包括：從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼加班工資以及與其任職或者受雇有關的其他支出；專門用于研發(fā)活動而購置的儀器和設備以及研究開發(fā)項目在用建筑物的折舊費用，包括研發(fā)設施改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費用儀器、設備的折舊費或租賃費；專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用；用于中間試驗和產品試制達不到固定資產標準的模具、樣品、樣機及一般測試手段購置費、試制產品的檢驗費等；用于研究開發(fā)活動的儀器設備的簡單維護費；以經營租賃方式租入的固定資產發(fā)生的租賃費等；勘探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費；研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用；新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費等。

　　對企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，由合作各方就自身承擔的研發(fā)費用分別按照規(guī)定計算加計扣除；對企業(yè)委托給外單位進行開發(fā)的研發(fā)費用，由委托方按照規(guī)定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。對委托開發(fā)的項目，受托方應向委托方提供該研發(fā)項目的費用支出明細情況，否則，該委托開發(fā)項目的費用支出不得實行加計扣除。

　　二、研發(fā)費用的歸集與核算

　　目前，一些研發(fā)企業(yè)沒有按照文件規(guī)定設置研發(fā)費用明細賬，對相關費用列支不標準、不規(guī)范，導致主管稅務機關無法合理確定各類成本、費用支出，因而企業(yè)不能享受研發(fā)費用扣除的優(yōu)惠政策。為此，企業(yè)應該從以下幾個方面入手，準確歸集和核算研發(fā)費用。

　　第一，企業(yè)應該設立專門的研發(fā)機構。如果沒有條件將研發(fā)機構與企業(yè)的經營機構分開，應該將研發(fā)費用和生產經營費用分開核算，準確合理地計算各項研發(fā)費用支出。

　　第二，企業(yè)應當建立健全財務制度和研發(fā)費用管理制度，按照財政部制定的會計準則和會計制度，在相關科目下，設置明細科目，并按照[2008]116號附表的規(guī)定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發(fā)費用實際發(fā)生金額。

　　第三，企業(yè)應該對研發(fā)活動進行立項管理，對不同研發(fā)項目在核算時按項目核算，分別設置明細科目和項目臺賬，歸集可加計扣除的研發(fā)費用額。由公司科研部門，每季度對在研項目進行審核，確認各項目處于研究階段還是開發(fā)階段，從而判定各項目是計入當期損益還是確認為無形資產。

　　研發(fā)企業(yè)為了能夠更加充分的享受研發(fā)費用加計扣除的稅收優(yōu)惠政策，首先要更好地解讀[2008]116號的相關規(guī)定；其次就要準確地歸集各類研發(fā)費用支出；再次必須保留和整理相關的資料，如項目立項書、研究人員明細、按照[2008]116號附表規(guī)定的八類費用歸集各項目的費用支出表、項目合同和技術服務協(xié)議和研究設備臺賬等資料交由稅務事務所審計，并及時提交稅務機關備案，按時享受稅收優(yōu)惠。

　　參考文獻：

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